概要
役員や従業員が横領していても、会社は全く気付かず、税務調査で役員等の横領が発覚するケースは結構多いです。
法人が自社の役員等に横領された場合、法人としては損害を受けている立場なのですが、税務上、厳しい取り扱いがされます。
つまり、自社の役員等が横領したことは、それを防げなかった（管理・監督が十分ではなかった）法人にも責任があり、法人の行為と同視できるということで、重加算税等が課せられることが多いです。
損益の計上時期
法人が自社の役員等に横領された場合、通常、横領による損害と、その横領した役員等に対する損害賠償請求権が発生することになると思います。
この横領による損害に係る損失に係る損金の額と、これに対応する損害賠償請求権に係る益金の額の計上時期については、以下のように、2つの考え方があります。
（1）横領による損害に係る損失の計上（発生時点）と同時に、同時に同額の損害賠償請求権を収益計上
（2）損失はその発生時点で計上し、損害賠償金はこれと切り離してその実現時の益金の額に算入
他の者から支払を受ける損害賠償金の額は、その支払を受けるべきことが確定した日の属する事業年度の益金の額に算入するのですが、法人がその損害賠償金の額について実際に支払を受けた日の属する事業年度の益金の額に算入している場合には、その処理が認められます（法基通2－1－43）。
なお、当該損害賠償金の請求の基因となった損害に係る損失の額は、保険金等により補填される部分の金額を除き、その損害の発生した日の属する事業年度の損金の額に算入することができます（法基通2－1－43(注)）。
つまり、法人がその損害賠償金の額について実際に支払を受けた日の属する事業年度の益金の額に算入している場合には、横領による損害額について、先行して損金に算入することができるということになります。
ただし、「他の者」には自社の役員又は従業員を含まず、役員等が横領した場合は、横領による損害額について先行して損金に算入することはできないと考えられており、通常、（1）の考え方を採用します。
損害賠償請求権は、その原因である損害とともにその発生事業年度の損益として計上すべきである事例（東京高裁昭和40年10月13日判決・行裁集16巻10号1632頁、最高裁昭和43年10月17日第一小法廷判決・訟月14巻12号1437頁、東京高裁平成21年2月18日判決・税資259号－31（順号11144）、最高裁平成21年7月10日第二小法廷決定・税資259号－130（順号11243）等）があります。
貸倒れ
損害賠償請求権について回収不能が明らかになった場合は、貸倒れとして損金経理ができます（法基通9－6－2）。ただし、回収可能性があるのに、貸倒損失処理した場合には、役員賞与等であると課税庁に指摘される場合があります。
代表取締役社長が横領した場合
役員等に対する損害賠償請求をする場合は、ケースバイケースに基づいて処理します。よって、代表取締役社長が横領した場合は、横領損失の計上ではなく、役員賞与としての処理を課税庁に求められる場合があります。
横領行為による代表取締役への経済的利益の移転は役員賞与に該当するとした東京地裁平成19年12月20日判決（税資257号－244（順号10853））があります。
損害賠償金を支出した場合
法人の役員又は従業員がした行為等によって他人に与えた損害につき法人がその損害賠償金を支出した場合には、次によります（法基通9－7－16）。
(1) その損害賠償金の対象となった行為等が法人の業務の遂行に関連するものであり、かつ、故意又は重過失に基づかないものである場合には、その支出した損害賠償金の額は給与以外の損金の額に算入します。
(2) その損害賠償金の対象となった行為等が、法人の業務の遂行に関連するものであるが故意又は重過失に基づくものである場合又は法人の業務の遂行に関連しないものである場合には、その支出した損害賠償金に相当する金額は当該役員又は従業員に対する債権（損害賠償請求権）とします。
損害賠償請求をせずにそのまま放っておいて、税務調査が入った場合には給与と認定される可能性があります。
仕訳
売上金100万円（帳簿未計上）を従業員が横領して、同額の損害賠償を請求した場合
横領損失 100万円 ／ 売上 100万円
損害賠償請求権 100万円 ／ 雑収入 100万円
なお、上記の2つの仕訳は、通常、横領が発覚した事業年度ではなく、売上があった（横領があった）事業年度に計上するため、結果、100万円分の修正申告等が必要となる場合があります（横領は、それが行われた後の事業年度に発覚することが多いため）。
消費税
売上は課税売上高となり、横領損失と雑収入は不課税取引に該当します。
東京高裁昭和40年10月13日判決（行裁集16巻10号1632頁）要旨
① 横領金は書類上これに相当する経費の記載があつても、右は架空経費であつて、横領金が経費とされる理由はないのであるから、被控訴人（所轄税務署長）のなした経費否認は極めて当然であり、そして横領金自体は控訴会社の横領者に対する仮払金として処理し何等損益に算入しなかつたのであるが、これを損金に算入するとすれば、控訴会社は横領者に対し同額の損金賠償請求権を有するのであるから、これを益金に算入すべきであつて、その結果控訴会社の所得金額は横領金については何等これを損益に算入しない場合と変らない。
② 法人税法は昭和４０年３月３１日の全文改正の前後を通じて、これが施行規則ないし施行令等の規定と相まち、所得の計算につきいわゆる発生主義を採用し、特段の規定がない限り損益の発生は権利義務の実行のときとせず、その発生のときとしているものと明らかに解せられるから、犯罪行為に基く損害賠償請求権についても、特に異る取扱をする旨の規定が存しない以上は、商行為に基く債権と同様その発生をもって資産の取得とするのが当然である。
③ 犯罪行為による損害とこれに対応する損害請求権とを共に損益に算入しない方法と共に、損益に算入する方法のいずれの方法をとるとしても、犯罪行為による損害については、貸倒れと同様に、その回収の見込がないと認められるに至つたときは、これを損金に算入し得ることは疑がない。
④ 横領金に相当する金額を犯罪発見より以前の事業年度の益金に計上することは不可能であつて申告納税制度と矛盾するとの主張については、法人税法は、たしかに申告納税を原則としているのではあるが、更に修正申告、更正等の手続等を定めて課税標準たる所得の正確な計算並びに納税義務の完全な履行が行なわれることを期しているのであるから、控訴人の右主張は到底是認できない
⑤ 控訴人は多額の金員を横領された上更にこれに対し課税されると二重の損失を受けるというが、企業が横領の犯罪行為によつて損失を蒙るのは課税とは何らの関係もなく、課税については加算税を除いては横領行為がなくても当然課せられるものであるから、二重の損失というのは当らない。
⑥ 横領者は控訴会社の営業、経理会計を担当していたばかりでなく、その代表取締役でさえあつたことが明らかであるから、同人の計上した架空経費が当初申告に際し、損金に算入されたことは到底正当事由に基くものとはいえず、過少申告加算税を課した処分が憲法第３０条に違反するということはできない。
東京地裁平成19年12月20日判決（税資257号－244（順号10853））要旨
（1）事案の概要
株式会社であるＸ（原告会社）において、その代表取締役が、取引先（以下「本件各仕入先」という。）からの仕入金額を水増しするなどし、本件各仕入先との取引を通じて利益を得ていたところ、課税庁が、その水増し部分についてはＸの売上原価ではなく役員賞与であり、損金の額への算入は認められないとして、Ｘに対して更正処分をした
。
また、課税庁は、架空の売上原価を計上して控除対象仕入税額に含めたことを理由に、代表取締役が得た利益については給与所得に該当しＸに源泉徴収義務があるとして、Ｘに対し納税告知処分をした。
本件は、これらの各処分に対して、Ｘが、上記代表取締役の行為は横領行為であり、Ｘから代表取締役への給与ではないから、これを役員賞与として処分したことに対し更正処分は違法であり、また、給与所得として源泉徴収義務があるとして納税告知処分をしたことは違法であるとして、各処分の取消しを求めた事案である。
（2）本件の主な争点
横領行為による代表取締役への経済的利益の移転は役員賞与に該当するか否かである。
（3）判決要旨（棄却）（確定）
① 給与所得とは、雇用契約又はこれに類する原因に基づき、使用者の指揮命令に服して提供した労務の対価としての使用者から受ける給付をいう。
なお、とりわけ、給与支給者との関係において、何らかの空間的、時間的な拘束を受け、継続的ないし断続的に労務又は役務の提供があり、その対価として支給されるものであるかどうかが重視されなければならないと解される（最高裁昭和５６年４月２４日第二小法廷判決）。
ただし、上記のとおり、所得税法上の給与所得の概念は包括的なものであることからすれば、給与所得の対象となる給与等は、労務の直接的な対価にのみ限定されるのではなく、その勤労者たる地位に基づいて使用者から支給される金銭的給付なども含まれているものとして観念されるべきであって（最高裁昭和３７年８月１０日第二小法廷判決）、上記の対価性は、労務又は役務との間で厳密かつ直接の対価性を要求するものではないというべきである。
② 法人からの金銭の給付又は経済的利益の供与があった場合、これが法人税法上及び所得税法上の給与等に該当するか否かは、その金銭の給付又は経済的利益の供与が、職務執行の対価又は対価に準ずる性質を有するかどうかといった事情にとどまらず、当該受給者の法人における地位に基づいて支給されたといえる関係にあるかどうかという点も併せて考慮して決すべきであると解するのが相当である。
③ 所得税法１８３条１項は、給与等の支払をする者に対し、その支払の際、その所得税を徴収することを義務づけており、この「支払」とは、所得の正確な把握と徴収の確保という趣旨から、所得の源泉を問わずに担税力を増加させる経済的利益の移転行為のすべてをいうものと解され、これがいかなる源泉で生じたものであるか、適法な利得か不法な利得かを問わない包括的な利益移転行為をいうと解するべきである。
そうすると、「支払」については、それが給与等に該当するものである以上、支払者がいかなる趣旨でこれを支払ったかというような支払者の主観的意思とはかかわりなく決すべき事柄であるから、給付等の客観的性格から給与等に該当することが判断でき、かつ、これを移転する行為が認められれば足りると解するのが相当である。
④ 給与に該当するか否かについては、法人から個人への金員の移転や特定の個人が法人から利益を得た場合に、その金員の移転や利益の取得が、職務執行の対価に準ずる性質を有するかどうかといった事情や法人における地位に基づいて支給されたものかどうかといった点を併せ考慮して判断する事項である。
当該支出が私法上の給与として支給される基準に基づいてなされたか否かといった事情やその支給に当たり、当該法人において給与として適正な手続きを経て支給されたのかといった事情が影響するものではない。
もちろん、当該法人が事前又は事後に当該支給を給与とすることに対し、明示又は黙示に同意を与えるか否かといった事情が影響するものではない。
このことは、給与の意義については、その金員の有する客観的な性質によって判断されるところ、法人の主観的意思によって給与所得か否かが決することは、所得の基礎となる給与該当性の判断を当該法人が恣意的に操作する結果となるおそれがあるという面からも、上記解釈が正当であるといえる。
⑤ 国税通則法６８条（重加算税）の趣旨は、加算税を賦課すべき過少申告行為が課税要件事実の隠ぺい・仮装という手段で行われた場合に、違反者に行政上の制裁として重加算税を賦課することにより、申告納税制度の適正・円滑な運営を図ろうとする法技術上の制度であるから、納税者において仮装・隠ぺいした事実に基づき申告するという認識を要さず、結果として過少申告の事実があれば足りるものと解される（最高裁昭和６２年５月８日第二小法廷）。
これを本件についてみるに、原告の当時の代表取締役であったＳが、仕入代金の単価の水増し、仕入代金の水増し及び仕入代金の架空計上をし、これらを損金に算入して算定した法人税及び消費税等の確定申告書を提出したものであるから、原告が仮装・隠ぺいの事実に基づき納税申告をしたものといえるから、上記重加算税賦課の要件を満たしているといえる。
東京高裁平成21年2月18日判決（税資259号－31（順号11144））要旨
① 本件各事業年度において詐取行為により被控訴人が受けた損失額を損金に計上すると同時に益金として損害賠償請求権の額を計上するのが原則ということになるが、本件各事業年度当時の客観的状況に照らすと、通常人を基準にしても、本件損害賠償請求権の存在・内容等を把握し得ず、権利行使が期待できないといえるとすれば、当該事業年度の益金に計上しない取扱いが許されるということになるから、その点を検討する。
② 乙（被控訴人の経理部長）は、被控訴人（Ａ株式会社。原告）の経理担当取締役らに秘して本件詐取行為をしたものであり、被控訴人の取締役らは当時本件詐取行為を認識していなかったものではあるが、本件詐取行為は、経理担当取締役が預金口座からの払戻し及び外注先への振込み依頼について決済する際に乙が持参した正規の振込依頼書をチェックしさえすれば容易に発覚するものであったのである。また、決算期等において、会計資料として保管されていた請求書と外注費として支払った金額とを照合すれば、容易に発覚したものである。こういった点を考えると、通常人を基準とすると、本件各事業年度当時において、本件損害賠償請求権につき、その存在、内容等を把握できず、権利行使を期待できないような客観的状況にあったということは到底できないというべきである。そうすると、本件損害賠償請求権の額を本件各事業年度において益金に計上すべきことになる。
③ 乙は、本件各事業年度当時、資産として約５０００万円で購入したマンションを有していたほか、約２００万円相当の自家用車を所有していたし、約４００万円程度の預金を有し、月額３０万円を超える金額の給与を得ており、本件詐取行為に係る刑事裁判の際、２００万円の弁償を申し出ている。確かに乙は、本件損害賠償請求権に係る債務のほか、住宅ローン等の債務を抱えていたから、債務超過に陥っていた可能性が高いが、全く弁済能力がなかったとはいえないのであるから、本件各事業年度当時において、損害賠償請求権が全額回収不能であることが客観的に明らかであったとは、言い難いといわなければならない。
④ 乙が隠ぺい、仮装行為をし、被控訴人は、それに基づき架空外注費を計上して確定申告を行ったものであって、被控訴人の経理業務の責任者で実務上の経理を任されていた者であり、かつ、被控訴人としても、容易に乙の隠ぺい、仮装行為を認識することができ、認識すればこれを防止若しくは是正するか、又は過少申告しないように措置することが十分可能であったのであるから、乙の隠ぺい、仮装行為をもって、被控訴人の行為と同視するのが相当である。そうすると、本件で、国税通則法６８条１項により過少申告加算税に代え、重加算税を課したことに違法はない。
請求人の取締役が、外注先に対して架空の請求書を発行するよう依頼した行為は、請求人による行為と同視できるとした令和元年6月20日裁決（裁事115集）要旨
請求人（建築、土木資材販売等を目的とする株式会社）は、国税通則法68条（重加算税）１項は、隠蔽又は仮装の主体を納税者と規定していることから、専務取締役（本件専務）が外注先業者に対して架空の請求書を発行するよう依頼した行為（本件仮装）を請求人の行為と同視できないのであるから、同項の規定は適用できない旨主張する。
しかしながら、法人が納税義務者である場合、代表者自身が隠蔽又は仮装した場合に限らず、法人内部において相応の地位と権限を有する者が、その権限に基づき、法人の業務として行った隠蔽又は仮装であって、全体として納税者たる法人の行為と評価できるものについては、納税者自身による行為と同視されると解するのが相当である。本件専務は、常務取締役又は専務取締役として対外的な営業業務を行っていたこと、請求人の他の営業担当者に対して営業方法を指導する立場にあったこと、請求人の営業利益の大部分を占める業績があり、代表者に次ぐ報酬を得ていたことから、大きな影響力を有する地位にあったと認められ、また、代表者は取引先との取引の詳細な内容まで把握しておらず、本件専務は、代表者から取引先との交渉を一任されていたことからすると、本件専務は、取引先の選定及び取引内容を確定する権限があったと認められる。そうすると、本件仮装は、上記のような地位及び権限に基づき、請求人の業務として行われた行為であると認められ、請求人において本件仮装を防止するための措置を講じたとも認められず、全体として請求人の行為と評価できる。したがって、本件仮装は納税者である請求人による行為と同視でき、請求人が事実を仮装したものと認められる。
請求人の従業員が、架空の請求書を作成して請求人に交付した一連の行為は、請求人による行為と同視できないとした令和元年10月4日裁決（裁事117集）要旨
原処分庁は、請求人（建物の総合管理の請負を目的とする法人）の従業員（本件従業員）が行った金員の詐取を目的とした仮装行為（本件仮装行為）について、法人の従業員の業務に関連する行為は、当該法人の活動領域内の行為として自己の行為の一部分とみることができるから、従業員の行為が納税者である法人の行為と同視できないといえるような特段の事情がない限り、請求人に国税通則法68条（重加算税）1項に規定する「隠蔽し、又は仮装し」に該当する事実がある旨主張する。
しかしながら、①本件従業員は、請求人の経営に参画することや、経理業務に関与することのない一使用人であったと認められ、②本件仮装行為は、請求人の業務の一環として行われたものではなく、本件従業員が私的費用に充てるための金員を請求人から詐取するために独断で行ったものであると認められる。一方、③請求人においては、一定の管理体制が整えられていたものの、本件仮装行為のような詐取行為を防止するという点では、管理・監督が十分であったとは認められない。もっとも、職制上の重要な地位に従事せず、限られた権限のみを有する一使用人が、独断で請求人の金員を詐取したという事件の事情に鑑みれば、本件従業員に対する請求人の管理・監督が十分ではなく、本件仮装行為を発覚できなかったことをもって、本件仮装行為を請求人の行為と同視することは相当ではない。したがって、以上の点を総合考慮すれば、本件従業員による本件仮装行為を納税者たる請求人の行為と同視することはできないと判断するのが相当であり、同項に規定する「隠蔽し、又は仮装し」に該当する事実があるとは認められない。
